Якщо раніше правильно оформлені первинні документи були беззаперечним доказом бухгалтера під час податкової перевірки, сьогодні ідеально оформлені документи швидше є предметом для критичної оцінки

Багато років поспіль податківці привчали бухгалтерів до двох речей. По-перше, будь-які витрати підприємства мають відображатися в обліку на підставі правильно оформлених первинних документів. По-друге, такі витрати завжди мають бути пов’язані із господарською діяльністю такого підприємства. Саме тому, готуючись до податкової перевірки, бухгалтери завжди приділяли ключову увагу саме цим настановам.

Навіть сьогодні, за старою звичкою, чимало бухгалтерів надають перевагу формі документа, а не його змісту. Відверто кажучи, є й такі бухгалтери, які продовжують аналізувати зв’язок витрат з господарською діяльністю. Навіть попри те, що з 1 січня 2015 року Податковим кодексом України передбачено, що об’єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на податкові різниці.

На відміну від бухгалтерів, податківці за останні чотири роки нарешті змінили свій звичний фокус уваги. За моїми спостереженнями, зараз більше уваги приділяється аналізу фінансової звітності, нестандартним та нетиповим господарським операціям, суті та наявності достатніх підтверджень реальності здійснення таких операцій, оцінці дотримання норм та правил саме бухгалтерського обліку.

Саме бездоганність у оформленні документів ставить під сумнів як достовірність самого документу, так і факт реальності господарської операції

Якщо раніше правильно оформлені первинні документи слугували беззаперечним доказом бухгалтера під час податкової перевірки, сьогодні ідеально оформлені документи скоріше є предметом для критичної оцінки. Саме бездоганність у оформленні документів ставить під сумнів як достовірність самого документу, так і факт реальності господарської операції. І цьому є певні логічні пояснення.

Майже кожний бухгалтер може відрізнити реальну господарську операцію від недійсної, проведеної виключно з метою штучної мінімізації сплати податків. Іноді й вигадувати нічого не потрібно, директор відверто вказує бухгалтеру на таку операцію та просить оформити документи в найкращий спосіб. В цей момент бухгалтер усвідомлює, що така господарська операція з високою ймовірністю опиниться у фокусі уваги податківців і тому приділяє її оформленню максимальну увагу, тим самим ідеалізуючи її штучність на папері.

В психології цей напрямок називається біхевіоризм — поведінкова психологія, предметом вивчення якої є поведінка людини у відповідь на стимули зовнішнього середовища. В нашому випадку, стимулом для бухгалтера є бажання уникнути відповідальності за співучасть у незаконних діях директора. У відповідь на цей стимул, формується поведінка бухгалтера, яка полягає у пошуку залізних аргументів реальності господарської операції у вигляді ідеально оформлених первинних документах обліку. Я це називаю податковим біхевіоризмом.

Віднині первинний документ не є ключовим документом, який підтверджує факт здійснення господарських операцій

Повертаючись до сучасної практики податкових перевірок, слід зазначити, що віднині первинний документ не є ключовим документом, який підтверджує факт здійснення господарських операцій. Податківці почали аналізувати суть господарських операцій, замість звичайної перевірки документів на предмет наявності або відсутності всіх обов’язкових реквізитів, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Навіть за наявності ідеально складених первинних документів, в актах по результатах податкових перевірок податківці вказують на неможливість підтвердження факту реальності господарських операцій.

Про відсутність реального характеру господарських операцій можуть свідчити наступні обставини:

— неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг;

— відсутність у виробника товарів фактичної підприємницької діяльності;

— відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

— здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку тощо.

Насамкінець, такі рішення податкової підтримуються судами. Так, наприклад, у рішенні ВСУ від 20 листопада 2019 р. зазначено, що «витрати для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту з ПДВ мають бути не лише фактично здійсненими, а й підтвердженими належними та допустимими первинними документами і доказами, які відображають реальність господарських операцій позивача з контрагентами, та є підставою для формування даних податкового обліку платника податків. Тобто, наявність первинних документів є необхідною передумовою для зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат та формування податкового кредиту, однак не єдиною. За загальним правилом, дослідженню підлягає факт реальності господарської операції».

Гарно це чи погано? Напевно, думки бухгалтерів навколо цього питання часто не збігаються, особливо, коли є особистий негативний досвід проходження податкових перевірок. За своєю природою людина частіше прагне знайти виправдання своїм діям, звинуватити податківців чи суддів в корупції, аніж прийняти факт своєї власної неспроможності та непрофесійності. На мою думку, такі тенденції ми — бухгалтери — маємо точно вітати, особливо, якщо претендуємо на більшу роль, ніж звичайного статиста та креативного дизайнера документів неіснуючих господарських операцій.